一、資產(chǎn)負(fù)債表編制出現(xiàn)的差錯(cuò)及原因分析
(一)利用資產(chǎn)負(fù)債表模板生成的報(bào)表，資產(chǎn)總計(jì)不等于負(fù)債及所有者權(quán)益總計(jì)
筆者在教學(xué)中經(jīng)常發(fā)現(xiàn)一些學(xué)生編制的資產(chǎn)負(fù)債表出現(xiàn)不平衡現(xiàn)象，經(jīng)過(guò)分析，造成報(bào)表不平衡的原因有以下幾種。
1、有些該結(jié)轉(zhuǎn)的賬戶未結(jié)轉(zhuǎn)
比如損益類賬戶未結(jié)轉(zhuǎn)到本年利潤(rùn)，或者制造費(fèi)用未轉(zhuǎn)到生產(chǎn)成本，那么損益類賬戶和制造費(fèi)用賬戶的余額沒(méi)有出現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表的任何一個(gè)項(xiàng)目中，自然造成了不平衡的現(xiàn)象。例如，在資產(chǎn)負(fù)債表日，其他業(yè)務(wù)收入有貸方余額800000元尚未結(jié)轉(zhuǎn)至本年利潤(rùn)賬戶，假如沒(méi)有其他特殊情況，此時(shí)資產(chǎn)負(fù)債表的借方(即資產(chǎn)合計(jì))一定比資產(chǎn)負(fù)債表貸方(即負(fù)債及所有者權(quán)益合計(jì))多出800000元。總之，在生成資產(chǎn)負(fù)債表之前，一是要確保所有損益類賬戶余額已全部結(jié)轉(zhuǎn)至本年利潤(rùn)賬戶并且任何一個(gè)損益類賬戶均無(wú)余額;二是所有總賬賬戶的余額都能填入資產(chǎn)負(fù)債表的某一對(duì)應(yīng)項(xiàng)目中，只有這樣，生成的資產(chǎn)負(fù)債表才可能是平衡的。
2、科目編碼前后不一致
在電算化系統(tǒng)中科目編碼非常重要，而且是計(jì)算機(jī)系統(tǒng)認(rèn)識(shí)有關(guān)科目的唯一標(biāo)識(shí)，系統(tǒng)對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行處理時(shí)只認(rèn)識(shí)編碼，比如我們?cè)诨A(chǔ)設(shè)置中進(jìn)行會(huì)計(jì)科目設(shè)置時(shí)長(zhǎng)期待攤費(fèi)用的編碼為1301，而在資產(chǎn)負(fù)債中長(zhǎng)期待攤費(fèi)用項(xiàng)目期末金額的單元公式為：QM(1901，月，001)，那多這個(gè)期末數(shù)取數(shù)就會(huì)錯(cuò)誤。
3、報(bào)表中單元公式錯(cuò)誤
在用友ERP-U850中，存貨項(xiàng)目的單元公式中沒(méi)有“材料成本差異”這個(gè)賬戶，如果該單位是采用計(jì)劃成本法來(lái)核算的，且“材料成本差異”又存在期初或期末余額的，那么存貨項(xiàng)目的取數(shù)也會(huì)有錯(cuò)誤;再比如如果未將生產(chǎn)成本賬戶包括在資產(chǎn)負(fù)債表中的存貨中，當(dāng)存在期末在產(chǎn)品時(shí)，也會(huì)使得報(bào)表的存貨余額小于其實(shí)際余額，從而有可能造成資產(chǎn)負(fù)債表不平衡。
(二)應(yīng)收賬款項(xiàng)目、預(yù)收賬款項(xiàng)目、應(yīng)付賬款項(xiàng)目、預(yù)付賬款項(xiàng)目的單元公式定義不十分準(zhǔn)確
按照有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，預(yù)收賬款業(yè)務(wù)很少的企業(yè)，可以不設(shè)置“預(yù)收賬款”科目，發(fā)生的預(yù)收賬款，通過(guò)“應(yīng)收賬款”的貸方來(lái)反映。但在編制資產(chǎn)負(fù)債表的時(shí)候，必須把應(yīng)收賬款和預(yù)收賬款分別反映。即應(yīng)收賬款項(xiàng)目反映應(yīng)收賬款相關(guān)明細(xì)科目的借方余額，預(yù)收賬款項(xiàng)目反映應(yīng)收賬款相關(guān)明細(xì)科目的貸方余額。而在用友UFO報(bào)表中應(yīng)收款項(xiàng)項(xiàng)目的單元公式是：
QM(1131，月，年)-QM(1141，月，年)
也就是沒(méi)有考慮預(yù)收賬款賬戶的余額情況。預(yù)收款項(xiàng)項(xiàng)目的單元公式是：
QM(2131，月，年)
也就是沒(méi)有考慮應(yīng)收賬的明細(xì)賬余額情況，這顯然跟企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定有比較大的差距。
這個(gè)單元公式正確的定義方法為：(1)不設(shè)置預(yù)收賬款科目的，而且應(yīng)收賬款科目設(shè)置明細(xì)科目的;(2)不設(shè)置預(yù)收賬款科目的，而且應(yīng)收賬款科目設(shè)置為客戶往來(lái)輔助核算。如果應(yīng)收賬款科目沒(méi)有采用設(shè)置明細(xì)科目的形式，而是設(shè)置了客戶往來(lái)輔助核算，那么就要取期末余額為借方的客戶的匯總數(shù)作為應(yīng)收賬款的數(shù)據(jù);(3)既設(shè)置“應(yīng)收賬款”又設(shè)置“預(yù)收賬款”科目。如果企業(yè)同時(shí)開(kāi)設(shè)“應(yīng)收賬款”科目和“預(yù)收賬款”科目，則編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，應(yīng)收賬款應(yīng)根據(jù)“應(yīng)收賬款”、“預(yù)收賬款”科目的所屬明細(xì)科目的期末借方余額計(jì)算填列，預(yù)收賬款應(yīng)根據(jù)“應(yīng)收賬款”、“預(yù)收賬款”科目的所屬明細(xì)科目的期末貸方余額計(jì)算填列。同樣的道理，應(yīng)付賬款和預(yù)付賬款的公式也可以用這種原則來(lái)編制。
(三)未分配利潤(rùn)項(xiàng)目的單元公式有待完善
以用友ERP-U850為例，在資產(chǎn)負(fù)債表中“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目期末數(shù)的公式為：
QM(“3131”，月，年，)+QM(“314115”，月，年，)
在實(shí)際操作中，如果本單位是采用表結(jié)法的，那么在非年末時(shí)“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目的取數(shù)結(jié)果為“本年利潤(rùn)”賬戶的余額及年初的未分配利潤(rùn)之和，在12月年末時(shí)，由于已經(jīng)將“本年利潤(rùn)”賬戶余額轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配—未分配利潤(rùn)”賬戶，那么根據(jù)這個(gè)公式，12月份的期末數(shù)就取自于QM(“314115”，月，年，)，可是在賬結(jié)法下，平時(shí)不將損益類賬戶轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”的，也就是說(shuō)“本年利潤(rùn)”的余額平時(shí)為零的，這個(gè)公式顯然不能滿足實(shí)際需要。另外，“未分配利潤(rùn)”期末數(shù)包括以前年度留存的利潤(rùn)或未彌補(bǔ)的虧損，以及本年形成的還未分配的利潤(rùn)，我們無(wú)法從報(bào)表中獲得本年形成的累計(jì)利潤(rùn)數(shù)和上年留存利潤(rùn)數(shù)。
所以筆者建議，在“未分配利潤(rùn)”項(xiàng)目下面增加“本年利潤(rùn)”明細(xì)項(xiàng)目，按照本年利潤(rùn)余額填列，用來(lái)反映本年度所形成的還未分配的利潤(rùn)，再增加一個(gè)“年終分配后的利潤(rùn)”項(xiàng)目，用來(lái)反映通過(guò)年終分配還剩余多少未分配利潤(rùn)。
二、利潤(rùn)表編制出現(xiàn)的差錯(cuò)及原因分析
以“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目為例，用友UFO報(bào)表中將其取數(shù)公式設(shè)置為：FS(5503，月，“借”，年)，按照這種方式設(shè)置，只有“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目發(fā)生額全部為借方發(fā)生額時(shí)，才能保證利潤(rùn)表中“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目的數(shù)據(jù)是正確的，當(dāng)出現(xiàn)貸方發(fā)生額時(shí)，按上述公式取數(shù)的結(jié)果將是錯(cuò)誤的。以票據(jù)貼現(xiàn)為例，當(dāng)票據(jù)本身的利息大于票據(jù)的貼現(xiàn)息時(shí)，會(huì)計(jì)分錄為：
借：銀行存款11000
貸：應(yīng)收票據(jù)10000
財(cái)務(wù)費(fèi)用1000
按公式FS(5503，月，“借”，年)取數(shù)編制利潤(rùn)表時(shí)，“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目的數(shù)值將比實(shí)際數(shù)多1000元。不僅“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目存在這種問(wèn)題，事實(shí)上，利潤(rùn)表中的其他項(xiàng)目也存在與“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目相類似的現(xiàn)象。比如“管理費(fèi)用”、“銷售費(fèi)用”等。在教學(xué)過(guò)程中，有同學(xué)將“銷售費(fèi)用”科目的性質(zhì)不小心設(shè)置成了“收入”性質(zhì)，那么在月末結(jié)轉(zhuǎn)損益時(shí)“銷售費(fèi)用”就從借方從紅字轉(zhuǎn)出了，那么“銷售費(fèi)用”的借方發(fā)生額就為零也就不能生成利潤(rùn)表數(shù)據(jù)了。出現(xiàn)上述這些情況如何來(lái)解決呢?
(一)按相關(guān)科目的本期發(fā)生額進(jìn)行取數(shù)，但損益類科目本期均按正方向進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)
出現(xiàn)一些特殊的沖減業(yè)務(wù)需要進(jìn)行反方向編制分錄時(shí)，就采用紅字沖銷憑證的方法來(lái)處理，仍以上述票據(jù)貼現(xiàn)為例，按紅字沖銷方式編制記賬憑證時(shí)，會(huì)計(jì)分錄編制為：
借：應(yīng)收票據(jù)-10000
財(cái)務(wù)費(fèi)用-1000
貸：銀行存款-11000
這樣雖然解決了利潤(rùn)表編制的問(wèn)題，但與現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定存在一定的偏差，還是有些不符合會(huì)計(jì)制度要求。
(二)按相關(guān)科目的本期發(fā)生凈額進(jìn)行取數(shù)，但必須在期末結(jié)轉(zhuǎn)前完成利潤(rùn)表的編制
對(duì)于收入類科目，凈額是貸方發(fā)生額減去借方發(fā)生額，費(fèi)用類科目的凈額則為借方發(fā)生額減去貸方發(fā)生額。利潤(rùn)表“本月數(shù)”各項(xiàng)目根據(jù)相關(guān)會(huì)計(jì)科目的借貸方凈發(fā)生額分析填列，仍以“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目為例，取數(shù)公式定義為：
JE(“5503”，月，)或
FS(“5503”，月，“借”，)-FS(“5503”，月，“貸”，)
該公式從會(huì)計(jì)制度的角度理解沒(méi)在什么錯(cuò)誤，但從計(jì)算機(jī)數(shù)據(jù)處理的角度出發(fā)，還是存在一定的缺陷。按會(huì)計(jì)制度規(guī)定，“財(cái)務(wù)費(fèi)用”的本期發(fā)生額要于期末結(jié)轉(zhuǎn)到“本年利潤(rùn)”賬戶，期末結(jié)轉(zhuǎn)業(yè)務(wù)在計(jì)算機(jī)系統(tǒng)中，也被看作是發(fā)生額。當(dāng)企業(yè)完成期末結(jié)轉(zhuǎn)后，按上述所定義的凈發(fā)生額取數(shù)，“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目的數(shù)據(jù)將是0，這顯然與實(shí)際情況不符。所以按凈發(fā)生額取數(shù)，則必須保證在期末結(jié)轉(zhuǎn)前完成利潤(rùn)表的編制，才能保證其正確性。
(三)按相關(guān)科目的本期凈發(fā)生額和本期凈結(jié)轉(zhuǎn)額兩部分來(lái)進(jìn)行取數(shù)
筆者在總結(jié)經(jīng)驗(yàn)后對(duì)取數(shù)公式進(jìn)行了修改，仍以“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目為例，其取數(shù)公式可以設(shè)置為：
JE(“5503”，月，)+DFS(“5503”，“3131”，月，貸，)-DFS(“5503”，“3131”，月，借，) 或
FS(“5503”，月，“借”，)-FS(“5503”，月，“貸”，)+DFS(“5503”，“3131”，月，貸，)-DFS(“5503”，“3131”，月，借，)
通過(guò)上述公式取數(shù)時(shí)，若未進(jìn)行期末結(jié)轉(zhuǎn)，則“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目的數(shù)據(jù)只由“財(cái)務(wù)費(fèi)用”的凈發(fā)生額構(gòu)成，即由JE(“5503”，月，)或FS(“5503”，月，“借”，)-FS(“5503”，月，“貸”，)生成;若已全部完成期末結(jié)轉(zhuǎn)，則“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目的數(shù)據(jù)只由“財(cái)務(wù)費(fèi)用”的結(jié)轉(zhuǎn)凈額構(gòu)成，DFS(“5503”，“3131”，月，貸，)-DFS(“5503”，“3131”，月，借，)來(lái)生成;若存在部分結(jié)轉(zhuǎn)時(shí)，“財(cái)務(wù)費(fèi)用”項(xiàng)目的數(shù)據(jù)將由“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目?jī)舭l(fā)生額和“財(cái)務(wù)費(fèi)用”科目?jī)艚Y(jié)轉(zhuǎn)額兩部分構(gòu)成。
按照這種方式編制利潤(rùn)表，不需要考慮報(bào)表編制時(shí)間的限制，也不必考慮損益類科目如何入賬、抵減事項(xiàng)如何處理的問(wèn)題，只要確保各損益類科目已經(jīng)確認(rèn)入賬，就都可以體現(xiàn)在利潤(rùn)表的相關(guān)項(xiàng)目中，也就不會(huì)影響利潤(rùn)表編制的正確性。